Тема 7 «Облік операцій в іноземній валюті»
1. Загальні правила відображення в обліку і звітності операцій в іноземній
валюті
Методологічні засади формування в
бухгалтерському обліку та фінансовій звітності інформації про операції
підприємства в іноземних валютах та відображення
показників статей фінансової звітності господарських одиниць підприємства за межами України в грошовій
одиниці України визначає П(С)БО 21 „Вплив змін валютних курсів”.
Порядок відображення операцій в іноземній валюті визначаються
п.5-9 П(С)БО 21. Згідно з п.5 П(С)БО 21 операції в іноземній валюті
відображаються при первісному визнанні в грошовій одиниці України шляхом
перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на дату
здійснення операції.
Валютним курсом є встановлений
НБУ курс грошової одиниці України до грошової одиниці іншої країни.
Статті Балансу в іноземній валюті перераховуються у грошову
одиницю України залежно від того, чи є ці статті монетарними або немонетарними
(п.7 П(С)БО 21).
Монетарні статті — це статті грошових коштів, а
також інших активів та зобов'язань, які будуть отримані або сплачені у
фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів.
Немонетарні – статті інші,
ніж монетарні.
До монетарних статей звичайно належать грошові кошти та їх
еквіваленти, дебіторська і кредиторська заборгованість, що будуть погашені
грошовими коштами (або їх еквівалентами), і фінансові інвестиції.
До немонетарних звичайно належать основні засоби, нематеріальні
активи, запаси, дебіторська і кредиторська заборгованість за бартерними
операціями, або по яких здійснюється взаємозалік, сплачені та отримані аванси
за матеріали, цінності, витрати і доходи майбутніх періодів, статті власного
капіталу тощо.
Узагальнення вимог П(С)БО 21 до відображення операцій в іноземній
валюті наведено у таблиці 7.1.
Таблиця 7.1
Вимоги П(С)БО 21 до відображення операцій підприємства в іноземній
валюті
|
Елементи визнання |
Положення ПБО 21 щодо моменту визнання операцій в іноземній
валюті |
||||
|
первісне визнання (П(С)БО 21.ПП.5-6) |
на дату балансу (П(С)БО 21,п.7) |
||||
|
Об'єкт визнання |
Монетарні статті |
Немонетарні статті |
Монетарні статті |
Немонетарні статті |
|
|
Оцінка |
Відображаються |
Перераховуються |
Не
перераховуються і відображаються |
||
|
За
курсом обміну на дату здійснення
операції |
За
курсом обміну на дату
балансу |
За
історичною собівартістю |
За
справедливою вартістю |
||
З табл. 7.1 можна зробити такі висновки:
- під час первісного
визнання всі операції підприємства в іноземній валюті відображаються у
валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням
валютного курсу на дату здійснення операції (дата визнання активів,
зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат).
- на дату балансу перерахунку підлягають
тільки монетарні статті.
Аванси,
сплачені або отримані в іноземній валюті у зв'язку з немонетарними статтями при
включенні до вартості активів (робіт, послуг) або доходу звітного періоду, перераховуються у валюту звітності із
застосуванням валютного курсу на дату сплати або одержання авансу
відповідно (П(С)БО 21, п.6). Отже, зазначені статті вважаються
немонетарними.
2. Облік курсових різниць
Після перерахунку монетарних статей на дату балансу виникає курсова різниця - різниця
між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних.
Визнання в обліку та звітності курсових
різниць залежить від їх виду і визначається п.8 - 9 П(С)БО 21
(табл. 7.2).
Таблиця 7.2
Визнання курсової
різниці від операцій в іноземній валюті за П(С)БО 21
|
Види
курсових різниць |
Правила визнання за П(С)БО 21, п.8 - 9 |
|
|
1 |
Курсові різниці, які виникли внаслідок перерахунку залишку грошових коштів у іноземній валюті |
Відображаються у складі інших операційних доходів (витрат) |
|
2 |
Курсові різниці, які виникли в результаті перерахунку інших
монетарних статей про операційну
діяльність (результат операцій з оборотними активами, крім короткострокових інвестицій2) |
Відображаються у складі інших операційних доходів (витрат) |
|
3 |
Курсові різниці,
які виникли в результаті перерахунку монетарних статей про інвестиційну і
фінансову діяльність (результат операцій з необоротними активами, а також з
короткостроковими інвестиціями)
за винятком курсових різниць, визначених у п.4 даної таблиці (п.9 П(С)БО )21) |
Відображаються у складі інших доходів (витрат) звичайної діяльності |
|
4 |
Курсові різниці, які виникли щодо фінансових інвестицій в господарські одиниці за
межами України |
Відображаються у складі іншого додаткового капіталу. Від'ємна сума курсової різниці вираховується
із суми іншого додаткового капіталу, залишок наводиться зі знаком
"мінус" |
2 Виключення щодо відображення курсових різниць, пов'язаних з
короткостроковими фінансовими інвестиціями,
базується на визначенні видів діяльності. Оскільки операції з короткостроковими
фінансовими інвестиціями, які не є
складовою частиною еквівалентів грошових коштів, відносяться до інвестиційної
діяльність підприємства, то і курсові різниці щодо цих інвестицій відображаються у складі інших доходів (витрат)
звичайної діяльності.
Таблиця
7.3
Рахунки з обліку курсових різниць
|
Стаття в іноземній валюті |
Дохід |
Втрати |
|
Заборгованість
унаслідок придбання або продажу оборотних активів |
714 "Дохід від операційних курсових різниць" |
945 "Втрати від операційних курсових різниць" |
|
Валютні
кошти в касі та на поточних рахунках |
714 "Дохід від операційних курсових різниць" |
945 "Втрати від операційних курсових різниць" |
|
Заборгованість
унаслідок придбання або продажу необоротних активів і фінансових інвестицій |
744 "Дохід від необоротних курсових різниць" |
974 "Втрати від неопераційних курсових різниць" |
|
Фінансові
інвестиції в господарські одиниці за межами України |
Кредит 425 "Інший додатковий капітал" |
Дебет 425 "Інший додатковий капітал" |
Приклад 1. Станом на 20.06.XX року
підприємство має наступні залишки по субрахунках:
Дебет 312 "Поточні рахунки в іноземній валюті" – 5 300
грн. (1 000 злотих по курсу НБУ 5,30 грн.);
632 "Розрахунки з іноземними постачальниками” - 3 180 грн. (600 злотих по курсу НБУ 5,30 грн.).
30.06.XX курс НБУ змінився і дорівнює 5,33
грн. за 1 злотий США.
Виходячи з цього, на дату складання Балансу слід зробити наступні записи, грн.:
1. Визнання курсової різниці на залишки по
субрахунку 312 "Поточні рахунки в іноземній валюті" 1 000 х (5,33 –
5,30) = 30 грн.:
Дт 312 "Поточні рахунки в іноз. валюті" - Кт 714 "Дохід від
операційної курс. різниці" - 30
2. Визнання курсової різниці на залишки по субрахунку
632 "Розрахунки з іноземними постачальниками" 600 х (5,33 – 5,3) = 18
грн.:
Дт 945 "Втрати від операційної
курс. різниці" - Кт 632 "Розрахунки
з іноз. постач-ми" - 18
Приклад 2. Підприємство придбало основні
засоби за 20 000 злотих (1 злотий - 5,0 грн.). Основні засоби були дооцінені до 120 000 грн., коли валютний курс становив 1
злотий = 5,5 грн.
Придбані основні засоби слід відобразити записом:
Дт 152 "Придбання (виготовлення) ОЗ" - Кт
312 "Пот. рахунки в іноз.
валюті" - 100 000
Відповідно прийняті в експлуатацію основні
засоби:
Дт 10 "Основні засоби" - Кт
152 "Придбання (виготовлення) ОЗ" - 100 000
На момент дооцінки ніяких курсових різниць не виникає, оскільки
основні засоби є немонетарною статтею, яку обліковують та переоцінюють у
національній валюті.
Певні особливості має також
облік авансових платежів в іноземних валютах (п. 6 П(С)БО 21).
Сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, надана іншим
особам у рахунок платежів для придбання немонетарних активів (запасів, основних
засобів, нематеріальних активів тощо) і отримання робіт і послуг при включенні
до вартості цих активів (робіт, послуг), перераховується у валюту звітності із
застосуванням валютного курсу на дату сплати авансу.
Приклад 3. 12 листопада підприємство
сплатило аванс за матеріали в сумі $10 000 ($1 = 25,4 грн.). 14 грудня надійшли
матеріали на суму $20 000 ($1 = 25,5 грн.). На 31 грудня кредиторська
заборгованість за матеріали становила $10 000 ($1 = 25,45 грн.).
Наведені операції слід відобразити такими записами:
21.11.XX р.
Сплачено авансом за матеріали, грн.:
Дт 371 "Розрахунки за виданими
авансами" - Кт 312 "Пот. рахунки в іноз. валюті"
- 254 000
14.12.XX р. На суму отриманих матеріалів:
Дт 201 "Сировина і матеріали
" - Кт 371 "Розрахунки за
виданими авансами " - 254 000
Дт 201 "Сировина і
матеріали" - Кт 632 "Розрахунки
з іноз. постачальниками " – 255 000
31.12.ХХ р. Відображено курсову різницю щодо кредиторської заборгованості за
матеріали 10 000 х (25,5 - 25,45), грн.:
Дт 632 "Розрахунки з іноз. постач-ми " Кт
714 "Дохід від операційних курс. різниць" – 500
Сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, одержана від
інших осіб у рахунок платежів для поставлення готової продукції, інших активів,
виконанню робіт і послуг, при включенні до складу доходу звітного періоду
перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на дату
одержання авансу.
У випадку здійснення авансових
платежів в іноземній валюті постачальникові частинами та одержання частинами
від постачальника немонетарних активів (робіт, послуг) вартість одержаних
активів (робіт, послуг) визнається за сумою авансових платежів із застосуванням
валютних курсів, виходячи з послідовності здійснення авансових платежів.
Відповідно у разі одержання від
покупця авансових платежів в іноземній валюті частинами та відвантаження
частинами покупцеві немонетарних активів (робіт, послуг) дохід реалізації
активів (робіт, послуг) визнається за сумою авансових платежів із застосуванням
валютних курсів, виходячи з послідовності здійснення авансових платежів.
3. Облік купівлі-продажу іноземної валюти.
При відображенні в обліку і фінансовій
звітності операцій з продажу іноземної валюти, її балансова вартість вже не
визнається доходом і витратами.
До того ж, на субрахунку 711 «Дохід від
купівлі-продажу іноземної валюти» узагальнюється інформація про доходи від
купівлі-продажу іноземної валюти, зокрема, додатна різниця між ціною
купівлі-продажу іноземної валюти та її балансовою вартістю.
А на субрахунку 942 «Витрати на
купівлю-продаж іноземної валюти» узагальнюється інформація про витрати на
купівлю-продаж іноземної валюти, зокрема від'ємна різниця між ціною
купівлі-продажу іноземної валюти та її балансовою вартістю.
Окрім того, витрати, пов'язані з купівлею-продажем валюти, відносяться до адміністративних витрат
(рахунок 92). Це, насамперед, різні комісійні винагороди. Кореспонденції
рахунків з купівлі-продажу іноземної валюти наведено у таблиці 7.4.
Таблиця 7.4
Кореспонденції рахунків з купівлі-продажу іноземної валюти
|
Зміст господарської операції |
Кореспонденція рахунків |
Сума, грн |
||
|
дебет |
кредит |
|||
|
Купівля
іноземної валюти
(1 000 дол. США, курс НБУ – 28,0, між банк –
28,7, комісійна винагорода – 1 000 грн) |
||||
|
Перераховано гривні на купівлю валюти (1000 дол.
США) |
333 |
311 |
30 000 |
|
|
Зараховано іноземну валюту на рахунок |
312 |
333 |
28 000 |
|
|
Відображено у складі витрат різницю між курсом міжбанку і курсом НБУ на
дату придбання |
942 |
333 |
700 |
|
|
Повернуто банком невикористану суму коштів |
311 |
333 |
1300 |
|
|
Продаж іноземної
валюти (1 000 дол. США, курс НБУ – 28,0, курс продажу – 27,0) |
||||
|
Перераховано валюту на продаж (1000 дол. США) |
334 |
312 |
28000 |
|
|
Зараховано гривні від продажу валюти |
311 |
334 |
27000 |
|
|
Відображено різницю між ціною купівлі-продажу іноземної валюти та її
балансовою вартістю |
942 |
334 |
1000 |
|
