Тема 1. Управлінський облік як інформаційна система.

Запитання.

1.   Значення управлінського обліку в системі менеджменту.

2.   Розвиток управлінського обліку.

3.   Предмет, метод, завдання, принципи і функції управлінського обліку.

4.   Відмінності та взаємозв’язок між управлінським та фінансовим обліком.

5.   Управлінський облік в системі рахунків.                                                                

Основні поняття: управлінський облік, користувачі інформації, предмет управлінського обліку, об’єкти управлінського обліку, функції управлінського обліку, загальна система обліку, інтегрована система обліку, переплетена система обліку.

 

1.   Значення управлінського обліку в системі менеджменту.

Реалізація ефективних управлінських рішень можлива за наявності відповідного інформаційного забезпечення, джерелом якого виступає управлінський облік (УО).

Управлінський облік відіграє головну роль в системі менеджменту. Тому, успішність і стабільність діяльності суб’єктів господарювання залежить від регулювання системи управлінського обліку, яка включає в себе процес планування, обліку, контролю та аналізу, які є постійно безперервними.

Процес управління включає три види діяльності:

-       Планування (постановка цілей та визначення шляхів їх досягнення-план, прогноз)

-       Управлінський контроль (відстеження процесу втілення плану – Звіт про виконання плану)

-       Прийняття управлінських рішень (вибір серед декількох альтернатив однієї найкращої – наприклад рішення щодо ціноутворення).

Цілі управлінського обліку:

1.   надання інформації для калькулювання собівартості продукції, робіт, послуг та інших об’єктів управлінського обліку;

2.   надання інформації для планування, аналізу і контролю;

3.   надання інформації для прийняття управлінських рішень.

Усі користувачі інформації поділяються на внутрішніх і зовнішніх.

Користувачами даних управлінського обліку є виключно внутрішні працівники підприємства (це комерційна таємниця).

Внутрішні користувачі – це зацікавлені сторони:

1.   учасники господарської діяльності підприємства, які  входять до його складу;

2.   які знаходяться під впливом результатів господарської діяльності.

Внутрішніх користувачів можна поділити на:

1.   Керівники -  використовують інформацію управлінського обліку для управління господарською діяльністю і прийняття управлінських рішень.

2.   Власники - використовують інформацію управлінського обліку для оцінки прибутковості, цінової, дивідендної та іншої політики. Вони можуть брати участь у прийнятті управлінських рішень.

3.   Спеціалісти (бухгалтери, менеджери, фінансисти, аудитори) - використовують інформацію управлінського обліку для виконання своїх професійних обов’язків та надання консультацій при прийнятті управлінських рішень. Вони беруть  участь у прийнятті управлінських рішень, але не можуть самі приймати управлінські рішення.

4.   Працівники -  використовують інформацію управлінського обліку для оцінки безперервності та стабільності діяльності підприємства, зайнятості, платоспроможності (для виплати заробітної плати). Вони не беруть участь у прийнятті управлінських рішень.

Всі інформаційні потоки, які циркулюють в системі управлінського обліку поділяються на:

1.   вхідні – складаються з тих даних, які переробляє система управлінського обліку у вихідні;

2.   вихідні – управлінські звіти.

Вимоги до інформації управлінського обліку:

1.   своєчасність – інформація повинна випереджати управлінські рішення, а частота і порядок її подання відповідати характеру і періодичності завдань, які вирішуються в системі управління;

2.   доступність форми і змісту – інформація повинна подаватись у доступній, нерегламентованій і чіткій формі та відповідати запитам (потребам)  управління;

3.   компактність – форми подання інформації повинні бути максимально спрощені і не містити зайвих даних;

4.   диференційованість – інформація повинна бути повною, відповідати лише запитам менеджменту і задовольняти усі рівні управління від нижчого до вищого;

5.   варіативність – інформація повинна забезпечувати можливість вибору кращого варіанту управлінського рішення із декількох можливих альтернатив.

Інформація управлінського обліку повинна бути збалансована і відповідати усім вимогам до її подання. Так, наприклад надлишок інформації призводить до інформаційного шоку її користувача, а недостача інформації – інформаційного голоду. Тому, і повинен бути інформаційний баланс.

Управлінський облік відносять  як до складової обліку так і до складової управління.

На законодавчому рівні управлінський облік є складовою єдиного бухгалтерського  обліку, так як базується на одній і тій же інформаційній базі (П(С)БО, інструкції, закони, дані підприємства, результати господарських операцій, тощо).

Бухгалтерський облік на практиці поділяється на:

1.   фінансовий – результатом є фінансова звітність;

2.   управлінський – результатом є управлінська звітність;

3.   податковий – результатом є податкова звітність;

4.   інші види обліку.

Управлінський облік переплітається з фінансовим в межах інформації про витрати і собівартість. Фінансовий і податковий облік – в межах інформації щодо податковий зобов’язань.

З прийняттям Податкового кодексу управлінський і податковий облік використовують єдину нормативну базу бухгалтерського обліку щодо обліку витрат і собівартості продукції, робіт, послуг.

Єдиного визначення управлінського обліку як такого немає.

Поняття управлінський облік набуло поширення в англомовних країнах: США, Великобританія. В різних країнах управлінський облік називають по-різному (Німеччина – контролінг (мета-управління), Франція – маржинальний облік, західна Європа – виробничий облік (відносини виробництва і реалізації), в Україні і пострадянських країнах – внутрішньогосподарський облік, або управлінський.

Згідно закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» трактування управлінського обліку близьке до визначення бухгалтерського  обліку і відрізняється метою: внутрішньогосподарський (управлінський) облік - система збору, обробки та підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішніх користувачів у процесі управління підприємством.

У науковому колі існують різні підходи до поняття управлінського обліку: одні з яких схожі до закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», інші – ні.

Відмінність в тому, що одні управлінський облік вважають складовою бухгалтерського обліку, інші – виділяють в окрему систему.

Наприклад існують такі визначення управлінського обліку: управлінський облік – це складова бухгалтерського  обліку, що є поєднанням бюджетування (планування), обліку, аналізу та контролю для інформаційного забезпечення потреб менеджменту за центрами відповідальності та підприємству в цілому (Тлучкевич Н.В.).

Управлінський облік - це процес виявлен­ня, вимірювання, накопичення, аналізу, під­готовки, інтерпретації та передачі інформації, що використовується управлінською лан­кою для планування, оцінки і контролю все­редині організації та для забезпечення від­повідного підзвітного використання ресур­сів (Голов С.Ф., Єфіменко В.І.).

Управлінський облік — підсистема, яка в ме­жах однієї організації забезпечує її управлін­ський апарат інформацією, що використовує­ться для планування, власне управління і контролю за діяльністю організації  (Шеремет А.Д.).

При впроваджені управлінського обліку в практику вітчизняних підприємств виникають проблеми, які пов’язані з:

1.   Уявлення про сутність і зміст управлінського обліку  серед вітчизняних спеціалістів (з роками ця проблема зникає).

2.   Відсутність рекомендацій щодо впровадження управлінського обліку в практику.

3.   Відсутність спеціалістів – практиків, що пов’язане з обмеженням використання управлінського обліку на вітчизняних підприємствах (з роками ця проблема зникає).

Переважно, управлінський облік  ведуть на великих підприємствах.

2. Розвиток  управлінського обліку.

Управлінський облік розвивався одночасно з бухгалтерським обліком в частині обліку витрат і собівартості,  та як окремий вид в частині контролю та планування результатів діяльності.

Управлінський облік виник шляхом перетворення обліку виробничих витрат і собівартості (виробничий облік) в управлінський облік, що забезпечує систему управління інформацією для прийняття управлінських рішень.

У світовій теорії виділяють різні етапи розвитку управлінського обліку, які  відрізняються за рахунок набуття управлінським  обліком нових функцій та завдань.

Переважно розвиток управлінського обліку поділяють на 4 етапи:

1.   Калькуляційний облік (кін.19 - поч.20 ст.) - облік витрат та визначення собівартості продукції, калькуляційні розрахунки.

2.   Виробничий облік з елементами управлінського (поч.20 ст. 30-х рр.-20ст.) – розробка і застосування методів нормування праці, посилено контрольну функцію обліку через систему калькулювання нормативних витрат та оперативного аналізу відхилень (Ф. Тейлор).

3.   Управлінський облік як окрема наука (30-70рр.20ст) - розроблена система калькулювання змінних витрат (1950р.), система обліку за центрами відповідальності. Управлінський облік стали  виділили в окрему науку за рахунок введення в університетах США у 1950р. його як обов’язкового курсу для підготовки менеджерів. В 1966р. в США випустила журнал «Управлінський облік».

4.   Стратегічний облік (з 70рр. 20 ст. і до сьогодні) - управлінський облік став орієнтуватися не лише на управління виробництвом і собівартістю, а й на  управління інших процесів з довготривалим періодом планування фінансових результатів.

В міжнародній практиці виділяють два напрямки розвитку управлінського обліку:

1.   Європейський – німецька школа бухгалтерів характеризується двома видами бухгалтерії:                 

1) торгова бухгалтерія - ведуть облік зовнішніх відносин підприємства

2) виробнича бухгалтерія – ведуть облік всіх виробничих операцій підприємства

2.   Американський, який характеризується такими етапи:

1)  середина 19 ст. - розвиток комерційної діяльності (залізничних і морських шляхів), що потребує складання прогнозних розрахунків щодо собівартості транспортних послуг

2)  початок 20 ст. (1930р.) виникає система нормування витрат та використання  показників оцінки і контролю  витрат

3)  середина. 20ст. - виникає два види обліку фінансовий і управлінський облік.

Розвиток управлінського обліку відбувається і за рахунок вирішення проблемних його питань спеціалістами-практиками і науковцями в межах функціонування спеціалізованих організацій.

Найбільші організації з управлінського обліку в світі - Організація бухгалтерів і аналітиків США та Великобританії.

Найбільша професійна організація в світі – Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів.

В США з 1919р. існує Американський інститут управлінських бухгалтерів.

3.   Предмет, метод, завдання, принципи і функції управлінського обліку.

Предметом управлінського обліку є сукупність об’єктів у процесі управління господарською діяльністю, зокрема:

1.   господарські засоби та джерела їх формування (активи і пасиви)

2.   господарські процеси та їх результати (постачання, виробництво, реалізація, фінансова та інвестиційна діяльність).

Методи управлінського обліку включають:

1.   Елементи методу бухгалтерського обліку

2.   Елементи статистики (метод вищої-нижчої точки тощо)

3.   Методи та прийоми економічного аналізу (факторний аналіз, графічний метод)

4.   Математичні методи (метод найменших квадратів, лінійне програмування)

5.   Методи автоматизованої обробки даних (застосування функцій комп’ютерних програм).

Основні завдання управлінського обліку:

1.    Облік витрат та формування різних видів собівартості продукції, робіт і послуг та аналіз відхилень від встановлених норм, кошторисів чи планів.

2.   Аналіз, планування, контроль та прогнозування доходів, витрат і фінансових результатів діяльності.

3.   Облік результатів та оцінка діяльності структурних підрозділів підприємства.

4.   Складання внутрішньої управлінської звітності для оперативного управління діяльністю підприємства та прийняття поточних та стратегічних управлінських рішень.

Ведення управлінського обліку відповідає єдиним принципам бухгалтерського обліку.

Принципи управлінського обліку:

1.   Принцип комплексності - разова фіксацію даних у первинних та зведених документах та багаторазове їх використання при складанні внутрішньої звітності.

2.   Принцип причинності – до собівартості включаються лише ті витрати, які виникли в процесі виробництва продукції, робіт, послуг.

3.   Принцип оцінки результатів діяльності структурних підрозділів – поділ підприємства на структурні підрозділи і визначення впливу кожного підрозділу у формування фінансового результату підприємства від виробництва та реалізації продукції, робіт та послуг.

4.   Принцип бюджетного методу управління доходами, витратами, фінансовими результатами - складання бюджетів по виробництву і реалізації продукції, робіт та послуг до початку  господарського процесу, внесення коригувань до бюджету безпосередньо у господарському процесі та контроль за виконанням бюджету по завершенні  процесу або періоду.

5.   Принцип залежності – при прийнятті альтернативних рішень до уваги беруть лише  ті релевантні доходи і витрати, які залежатимуть від майбутнього вибору одного з варіантів рішення.

Функції управлінського обліку:

1.   Інформаційна - забезпечення керівників усіх рівнів управлінською інформацією для прийняття управлінських рішень.

2.   Комунікаційна - формування інформації для внутрішнього комунікаційного зв’язку між різними рівнями управління.

3.   Контрольна – проведення  контролю та оцінка результатів діяльності центрів відповідальності та підприємства в цілому.

4.   Прогнозна - здійснення поточного та перспективного планування (бюджетування) результатів діяльності центрів відповідальності та підприємства в цілому.

5.   Мотиваційна: передбачає мотивацію учасників господарської діяльності.

4. Відмінності та взаємозв’язок між управлінським та фінансовим обліком.

Управлінський облік є одним із видів бухгалтерського обліку.

Взаємозв’язок між управлінським та фінансовим обліком:

1.    Загальна і єдина інформаційна база: П(С)БО, Інструкції, Методичні рекомендації, Закони України, Податковий кодекс, первинні і зведені документи бухгалтерського обліку, тощо.

2.   Інформація фінансового обліку використовуються при прийнятті управлінських рішень, а інформація управлінського обліку використовуються при складанні фінансової звітності.

3.   Управлінський та фінансовий облік базуються на підзвітності керівників структурних підрозділів (Наприклад в управлінському обліку  звітуються керівники структурних підрозділів  та складається управлінська звітність за кожним із них, фінансова звітність складається по підприємству в цілому і звітується лише керівник.

Відмінності фінансового і управлінського обліку (ФО та УО):

1.   Користувачі інформації:   

   ФО - внутрішні і зовнішні

   УО - внутрішні

2.   Спрямованість у часі:

   ФО - минулі події (погляд у минуле)

   УО - минулі і майбутні події (погляд у майбутнє)

3.   Законодавчі обмеження:

   ФО - ведеться відповідно до законів України, ПСБО тощо

   УО - ведеться без обов’язкових законодавчих правил, можуть використовуватися різні методи обліку витрат і калькулювання собівартості (залежить від суб’єкта господарювання і користувачів інформації)

4.   Періодичність звітування:

    ФО - визначена законодавством (квартал, півріччя, рік)

  УО - залежить від управлінських потреб і  користувачів інформації (тиждень, місяць, квартал, півріччя, рік тощо)

5.   Форма звітності:

    ФО - типова, визначена законодавством і зведена по підприємству

    УО - будь-яка форма, деталізована за центрами відповідальності.

6.   Відкритість даних:

    ФО - дані  публічні (доступні для зовнішніх користувачів)

    УО - дані є комерційною таємницею

7.   Одиниці виміру:

    ФО – вартісні (грн., тис.грн.)

    УО - натуральні, умовно-натуральні, вартісні.

5. Управлінський облік в системі рахунків.

В управлінському обліку можливе використання трьох систем рахунків:

1.   Загальна система обліку - передбачає періодичний облік запасів без відображення на рахунках обліку їх зміни та проведення в кінці періоду інвентаризації запасів, на підставі результатів якої визначають величину списання витрат за період (використовують малі підприємства, які виготовляють 1 вид продукції).

2.   Інтегрована система обліку – безперервний облік запасів та використання рахунків фінансового і управлінського обліку в межах єдиного плану рахунків (одного принципу, однорядний підхід).

3.   Переплетена система обліку -  окреме ведення рахунків фінансового і управлінського обліку, які не кореспондують між собою (автономний підхід, двоколовий принцип).

Основні риси цієї системи:

1.   Витрати за елементами відображаються у фінансовому обліку, а за статтями калькуляцій в управлінському обліку.

2.   Аналітичність обліку за центрами відповідальності.

3.   Визначення фінансового результату в фінансовому і управлінському обліку (рахунки класів 7 та 9, рахунок 44). Результати управлінського обліку можуть формуватися за центрами відповідальності, видами продукції тощо.

4.   Для взаємозв’язку управлінського і фінансового обліку використовують контрольні рахунки, які мають протилежну будову і віддзеркалюють один-одного.

5. Обов’язкова рівність між рахунками фінансового і управлінського обліку (сума залишків по рахунках управлінського обліку має дорівнювати залишку по контрольному рахунку фінансового обліку і навпаки).

Рахунками управлінського обліку є рахунки 2 і 8  класу. Рахунками фінансового обліку є рахунки 1, 3,4,5,6 класів.

У будь-якій системі обліку відкривають рахунки 7 і 9 класу та рахунок 44.

При проведенні записів у системі управлінського обліку (літачків обліку) відкривають рахунки управлінського обліку та один контрольний рахунок фінансового обліку (КРФО).

При проведенні записів у системі фінансового  обліку (літачків обліку) відкривають рахунки фінансового обліку та один контрольний рахунок управлінського  обліку (КРУО).

Переплетену систему використовують Європейські країни (Франція, Німеччина, Бельгія).

Інтегровану систему обліку використовують в США, Канаді і Україні.