Тема 12. Облік доходів та фінансових результатів.

Запитання.

1. Економічна суть категорії «доходи».

2. Економічна суть фінансових результатів.

Основні поняття: дохід, валовий дохід, чистий дохід, дохід від реалізації, інший операційний дохід, фінансові результати, прибуток, збиток.

1. Економічна суть категорії «доходи».

Дохідність підприємства є одним із найголовніших показників, що відображають фінансовий стан підприємства. Такий показник визначає мету підприємницької діяльності, адже кожне підприємство прагне отримати максимальний дохід. Даний показник є важливим не тільки керівнику фірми та колективу, але він цікавить і вкладників капіталу (інвесторів, кредиторів), державні органи, і передусім – податкову службу, фондові біржі, що здійснюють купівлю-продаж цінних паперів.

Дохід – це не що інше як виручка від діяльності підприємства без вирахування знижок, повернення товарів, податків.

Іноді поняття доходу підприємства уподібнюють з його прибутком, однак це ототожнення не є правильним. Прибуток – це грошовий вираз вартості реалізованого чистого доходу, іншими словами, це та частина виручки, що залишається після відшкодування всіх витрат на виробничу та комерційну діяльність підприємства. Розрізняють дві складові доходу:

1. Валовий дохід – це економічна вигода, яку одержало підприємство.

2. Чистий дохід – це вартість додаткового продукту, який являє собою основну складову доходу. До чистого доходу не включаються суми, які надходять від третьої особи, податок на додану вартість, акциз, мито, надані знижки тощо.

Отже, реальним доходом є чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (ЧД), який розраховується шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (Д), податок на додану вартість (ПДВ), акцизного збору (АЗ), інших зборів або податків з обороту (ІЗП) та іншихвирахувань з доходу (ІВ):

ЧД = Д – ПДВ – АЗ – ІЗП – ІВ

Як економічна категорія, дохід (виручка) є потоком грошових коштів та інших надходжень за певний період, отриманим від продажу продукції, товарів, робіт і послуг.

Оцінка доходу відбувається у наступному порядку:

1) дохід, який підлягає отриманню або вже отриманий, відображається у сумі справедливої вартості активів, які отримані або підлягають отриманню;

2) у випадку відстрочення платежу, внаслідок чого виникає різниця між справедливою вартістю та номінальною сумою коштів або їх еквівалентів, які підлягають отриманню за продукцію (товари, роботи, послуги та інші активи), така різниця визнається доходом у вигляді відсотків;

3) за бартерними контрактами: за справедливою вартістю отриманих активів, робіт, послуг або тих, які підлягають отриманню, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або отриманих коштів та їх еквівалентів.

Не визнаються також доходами наступні надходження від інших осіб:

суми податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов’язкових платежів, які підлягають перерахуванню до бюджету та позабюджетних фондів;

суми надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо;

суми попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг);

суми авансу в рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг);

суми завдатку під заставу або в погашення позики, якщо це передбачено відповідним договором;

надходження, які належать іншим особам;

надходження від первинного розміщення цінних паперів тощо. Різні види доходу від реалізації мають відповідні критерії визнання. У цілому виникнення доходів збігається з моментом, коли надійшли активи або зменшилися зобов’язання.

Дохід від реалізації продукції визнається у випадку наявності рядуумов:

підприємство передало покупцеві суттєві ризики та вигоди, пов’язані з правом власності на товар;

підприємство не бере подальшої участі у керівництві, пов’язаному з володінням, та не здійснює ефективного контролю за реалізованими товарами;

сума доходу може бути достовірно оцінена;

доходи, які були або будуть отримані в зв’язку з операцією, можуть бути достовірно визначені; ймовірне отримання підприємством економічних вигод, пов’язаних з операцією.

Для узагальнення інформації про доходи від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності підприємства, а також від надзвичайних подій у робочому плані призначені рахунки класу 7 «Доходи і результати діяльності».

На рахунках класу 7 протягом звітного року по кредиту відображається сума загального доходу разом із сумою непрямих податків, зборів (обов’язкових платежів), що включені до ціни продажу, по дебету – щомісячне відображення належної суми непрямих податків, зборів (обов’язкових платежів), щорічне або щомісячне віднесення суми чистого доходу на рахунок 79 «Фінансові результати».

Рахунки 70 «Доходи від реалізації» та 71 «Інший операційний дохід» призначені для відображення доходів від операційної діяльності, а рахунок 73 «Інші фінансові доходи» – доходів від фінансової діяльності.

Рахунок 74 «Інші доходи» призначений для обліку доходів, пов’язаних передусім з інвестиційною діяльністю, та доходів, що виникають в процесі звичайної діяльності, але не пов’язані з операційною або фінансовою діяльністю.

Аналітичний облік доходів від реалізації ведеться за видами (групами) продукції, робіт, послуг, регіонами збуту та/або іншими напрямками, визначеними підприємством. Первинними документами з обліку доходів від реалізації є розрахунки (довідки) бухгалтерії.

У відповідності з національними стандартами бухгалтерський облік повинен забезпечити отримання інформації про доходи за видамидіяльності.

До основної діяльності відносять операції, пов’язані з виробництвом або реалізацією продукції (робіт, послуг), які є визначальною метою створення підприємства і забезпечують основну частину його доходу.

Доходи, пов’язані з основною діяльністю підприємства, включають:

- дохід від реалізації готової продукції;

- дохід від реалізації, товарів;

- дохід від реалізації робіт, послуг.

Продаж (реалізація) готової продукції (товарів, робіт, послуг) обліковується на рахунку 70 «Доходи від реалізації». Бухгалтерськими документами з обліку доходів від реалізації виступають: «Прибутковийкасовий ордер», виписка банку, «Рахунок фактура», «Товарно- транспортна накладна», «Накладна вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів», «Накладна», «Акт приймання виконанихпідрядних робіт».

Типові бухгалтерські проводки по рахунку 70 «Доходи під реалізації» подано в таблиці 1.

Таблиця 1. Типові бухгалтерські проводки по рахунку 70 «Доходи під реалізації»

№	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
№	Зміст господарської операції	Дт	Кт
1	Відвантажено покупцям продукцію, надано послуги (накладна)	36	701,703
2	Нараховано ПДВ на виручку від реалізації продукції (розрахунок бухгалтерії)	701,703	641
3	Відображено вартість поверненої покупцем продукції (рахунок)	704	36
4	При повернені продукції корегується сума ПДВ (розрахунок бухгалтерії)	704	641
5	Віднесено на фінансові результати дохід від реалізації (розрахунок бухгалтерії)	701,703	79
6	Отримано готівку за продану продукцію (прибутковий касовий ордер)	30	701,703
7	Отримано кошти на поточний рахунок в банк (виписка банку)	31	701,703
8	Видано заробітну плату готовою продукцією (розрахунково-платіжна відомість, накладна)	66	701

До іншої операційної діяльності належить процес вибуття будь- якого активу (виробничих запасів, матеріальних цінностей, оборотних активів тощо). У складі інших операційних доходів відображаються всі інші доходи, не пов’язані з реалізацією (товарів, робіт, послуг), до яких,зокрема, належать:

- дохід від реалізації іноземної валюти;

- дохід від реалізації інших оборотних актинів (виробничих запасів, малоцінних та швидкозношуваних предметів тощо);

- дохід від операційної оренди активів;

- дохід від операційної курсової різниці;

- доходи від відшкодування раніше списаних активів;

- пеня, штрафи, які визнані боржником або щодо яких отримано рішення судових органів про стягнення;

- дохід від списання кредиторської заборгованості, що виникла під час операційного циклу, після закінчення строку позовної давності;

- дохід від безоплатно отриманих необоротних активів; інші доходи від операційної діяльності.

В бухгалтерському обліку суми інших доходів від операційної діяльності філія відображає на рахунку 71 «Інший операційний дохід» на відповідних субрахунках, характеристика якого наведена в таблиці 2.

Таблиця 2. Характеристика рахунку 71 «Інший операційний дохід»

Назва та

шифр

Призначення

рахунку

По дебету

відображається

По кредиту

відображається

Місце в

звітності

71 «Інший операційний дохід»

Узагальнення інформації про інші доходи від операційної діяль- ності підприємства у звітному періоді, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт,

послуг)

Суми непрямих податків (акцизного збору, ПДВ та інших зборів (обов’язкових платежів)) та списання у порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати»

Збільшення (одержання) доходу

Звіт про фінансові результати (ф.№2)

Аналітичний облік інших операційних доходів ведеться за видами доходів та іншими напрямами, визначеними підприємством. Записи на рахунках з обліку інших операційних доходів здійснюються на підставі розрахунку бухгалтерії. Відображення операцій пов’язаних із отриманням доходів від іншої операційної діяльності, наведено в таблиці 3.

Таблиця 3. Типові бухгалтерські проводки по рахунку 71 «Інші операційні доходи»

№	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
№	Зміст господарської операції	Дт	Кт
1	Відвантажено дохід від реалізації оборотних активів (рахунок)	36	712
2	Нараховано ПДВ від вартості реалізації необоротних активів (розрахунок бухгалтерії)	712	641
3	Одержано пеню, штрафи, неустойки (розрахунок бухгалтерії)	36,37	715
4	Списання кредиторської заборгованості по закінченню строку позовної давності (платіжне доручення, розрахунок бухгалтерії)	63,68	717

До неопераційної діяльності належить фінансова та інвестиційна діяльність. Фінансовою діяльністю вважається така діяльність, яка пов’язана зі змінами розміру та складу валового та позикового капіталу підприємства.

Основними видами доходів, які належать до фінансової діяльності, є: дивіденди одержані, відсотки одержані, інші фінансові доходи.

Під інвестиційною діяльністю розуміють такий вид діяльності, коли підприємство купує та продає основні засоби, цілісні майнові комплекси та інші необоротні активи, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів. Для узагальненні інформації про доходи, що виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов’язані з операційною діяльністю підприємства, призначено рахунок 74 «Інші доходи».

До таких доходів, зокрема, належать доходи від:

- реалізація фінансових інвестицій, необоротних активів (основних засобів, нематеріальних активів), майнових комплексів;

- не операційних курсових різниць;

- безоплатно отриманих активів;

- інші доходи від звичайної діяльності, в тому числі від списання кредиторської заборгованості, що виникла не під час операційного циклу, після закінчення строку позовної давності.

2. Економічна суть фінансових результатів.

З розвитком ринкових відносин, головною проблемою будь-якого підприємства є збереження його існування, а також забезпечення конкурентоспроможного та ефективного функціонування на ринку.

Кінцевим результатом діяльності будь-якого господарюючого суб’єкту, не залежно від виду його діяльності чи форми власності, є отримання кінцевого фінансового результату, тобто прибутку.

Розглядаючи сутність прибутку, потрібно у першу чергу відзначити такі його характеристики:

1. Прибуток являє собою форму доходу суб’єкта господарської діяльності, що здійснює певний вид діяльності. Ця зовнішня найпростіша форма вираження прибутку є разом з тим недостатньою для його повної характеристики, тому що у деяких випадках активна діяльність у якій-небудь сфері може і не бути пов’язаною із одержанням прибутку (наприклад, політична, благодійна діяльність).

2. Прибуток є формою доходу суб’єкта господарської діяльності, що вклав свій капітал з метою досягнення певного комерційного успіху. Категорія прибутку нерозривно пов’язана з категорією капіталу – особливим фактором виробництва – і вусередненому вигляді характеризує ціну функціонуючого капіталу.

3. Прибуток не є гарантованим доходом суб’єкта господарювання, що вклав свій капітал у той чи інший вид бізнесу. Він є результатом тільки успішного здійснення цього бізнесу. Прибуток є певною мірою і платою за ризик здійснення підприємницької діяльності.

4. Прибуток характеризує не весь дохід отриманий в процесі господарської діяльності, а тільки ту частину доходу, що «звільнені» від понесених витратна здійснення цієї діяльності. Тобто, у кількісному вираженні прибуток є залишковим показником, що представляє собою різницю між сукупним доходом і сукупними витратами в процесі здійснення підприємницької діяльності.

5. Прибуток є вартісним показником, вираженим у грошовій формі. Така форма оцінки прибутку пов’язана з практикою узагальненого вартісного обліку всіх пов’язаних з ним основних показників – вкладеного капіталу, отриманого доходу, понесених витрат тощо, а також з діючим порядком його податкового регулювання.

З-поміж багатьох різновидів прибутку, прибуток від реалізації продукції – товарів, робіт, послуг, є основним його видом на підприємстві, безпосередньо пов’язаним з галузевою специфікою його діяльності. Аналогом цього терміна виступає термін «прибуток по основній діяльності». В обох цих випадках під цим прибутком розуміється результат господарювання по основній виробничо- збутовій діяльності підприємства. Операційний прибуток є результатом операційної (виробничо-збутової чи основної для даного підприємства) діяльності.

Суму чистого доходу від операційної діяльності за винятком всіх операційних витрат, як постійних, так і змінних, характеризує валовийприбуток (балансовий прибуток відповідно являє собою різницю між усією сумою чистого доходу підприємства і всією сумою його поточних витрат).

Чистий прибуток характеризує суму балансового (чи валового) прибутку, зменшеного на суму податкових платежів за його рахунок. Саме чистий прибуток характеризує остаточний фінансовий результат діяльності підприємства.

У бухгалтерському обліку чистий прибуток (збиток) відповідно до НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності » формується поступово протягом звітного року від усіх видів діяльності.

Фінансовий результат від операційної діяльності включає в себе фінансові результати від основної діяльності, а також прибуток (збиток) від іншої операційної діяльності.

Обліковий процес формування фінансових результатів операційної діяльності є досить складним, так як визначенню прибутку (збитку) передує досить довгий ланцюг операцій, пов’язаних з діяльністю підприємства.

Облік витрат здійснюють на підставі наступних первинних документів:

1) прихідна накладна, договір купівлі-продажу;

2) прихідна податкова накладна;

3) внутрішня накладна;

4) розрахункова відомість, табель обліку робочого часу, розрахунок лікарняних, відпускних;

5) відомість нарахування амортизації;

6) авансовий звіт;

7) акт на списання матеріальних цінностей та сировини;

8) калькуляція;

9) розрахунок бухгалтерії;

10) виписка банку;

11) рахунок, накладна, акт виконаних робіт,наданих послуг, довіреність;

12) податкова накладна на реалізацію;

13) акт приймання-передачі ОЗ, накладна на реалізацію,виписка банку.

Понесені матеріальні витрати фіксуються у акті на списання, який є підставою для відображення витрат, витрати на придбання матеріалів фіксуються в договорах купівлі-продажу, отриманих накладних від постачальників, податкових накладних.

На підприємстві усі витрати на оплату праці нараховуються на підставі табеля обліку робочого часу, в якому зазначаються дані про відпрацьований час за місяць, кількість вихідних днів, лікарняних, відпусток, прогулів тощо. Сума витрат на оплату праці фіксується у платіжній відомості в якій вказують належну до видачі суму. Кожний працівник ставить свій підпис про отримання оплати праці навпроти свого прізвища. Цю відомість складають в одному примірнику на основі даних особових рахунків, де попередньо відображають дані первиннихдокументів про нараховану оплату праці й утримання з неї за кожним працівником окремо.

Усі розрахунки амортизації основних фондів проводяться за допомогою відомості нарахування амортизації основних фондів. В ній зазначається інформація про основний засіб, а саме його інвентарний номер, назва основного засобу, також зазначається, обов’язково, первісна вартість, балансова вартість (залишкова) на початок місяця, сума амортизації за місяць, сума зносу за місяць та з початку вводу засобу в експлуатацію, розраховується нова балансова вартість на кінець місяця.

Витрати від переоцінки відображають у акті переоцінки, а понесені витрати від ліквідації об’єкта відображають у акті списання типової форми № ОЗ-3, в якому міститься інформація про об’єкт списання та про понесені витрати на його здійснення. В даному документі зазначаються підписи членів комісії, яка призначається наказом по підприємству.

Зведений облік кредитових оборотів за рахунками 9 класу ведеться в Журналі № 5 (№ 5А). За рахунками 90, 92, 93, 94, 95, 96, 97, 98, 99 облік ведеться у розділі І цього Журналу, а за рахунком 91 – у розділі ІІІ Журналу № 5 (№ 5А).

Фінансовий результат визначається на підприємстві у довідці (розрахунку) бухгалтерії.

У Головній книзі відображаються: сальдо на початок і кінець поточного місяця; обороти за поточний місяць за кредитом цього рахунку, які наводяться однією сумою; обороти за поточний місяць за дебетом цього рахунку, які наводяться сумою за кореспондуючими рахунками із журналів.

Для обліку фінансових результатів використовують рахунки 79 «Фінансові результати» та 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)». Якщо рахунок 79 «Фінансові результати» є номінальним і на кінець звітного періоду закривається (сальдо немає), то рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» є пасивним і його сальдо відображається в балансі. На рахунку 79 «Фінансові результати» обліковуються на окремих субрахунках результати основної діяльності, фінансових операцій, іншої звичайної діяльності.

Для обліку доходів та витрат Робочим Планом рахунків підприємства передбачені окремі класи рахунків: клас 7 «Доходи і результати діяльності» і клас 9 «Витрати діяльності».

На рахунках даного класу підприємство відображає доходи від реалізації, доходи від іншої операційної діяльності та інші доходи. Щомісяця усі отримані доходи відносяться (суми чистого доходу) на рахунок 79 «Фінансові результати».

По кредиту рахунка 79 «Фінансові результати» та його субрахунків відображаються суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, а по дебету – суми в порядку закриття рахунків обліку витрат, а також належна сума нарахованого податку на прибуток.

Отриманий кінцевий фінансовий результат за результатами діяльності в кінці звітного періоду на підприємстві списується на рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)». Запис по кредиту даного рахунку свідчить про отримані прибутки, а запис по дебету про збитки.

Рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» має такі субрахунки (таблиця 4.).

Таблиця 4. Характеристика субрахунків рахунку 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)»

№ субра- хунку	Назва субрахунку	Характеристика
441	«Прибуток нерозподілений»	Відображаються наявність та рух нерозподіленого прибутку. За кредитом цей рахунок кореспондує лише з дебетом рахунку 79 «Фінансовий результат»; цією кореспонденцією списується чистий прибуток, який був отриманий у звітному періоді.
442	«Непокриті збитки»	Відображаються непокриті збитки. За дебетом цей рахунок кореспондує лише з кредитом рахунку 79 «Фінансовий результат»; цією кореспонденцією списується збиток звітного періоду. Списання збитків здійснюється за кредитом рахунку 442 «Непокриті збитки» за рахунок нерозподіленого прибутку, резервного, пайового чи додаткового капіталу тощо.
443	«Прибуток, використаний у звітному періоді»	Відображаються розподіл прибутку між власниками (нарахування дивідендів), виплати за довгостроковими зобов’язаннями за облігаціями, відрахування з прибутку до резервного капіталу таінше використання прибутку в поточному періоді.

Основні бухгалтерські проведення, які складаються при визначенні фінансового результату подано в таблиці 5, яка складається на основі даних Головної книги підприємства.

Таблиця 5. Типові бухгалтерські проводки по рахунку 79 «Фінансові результати»

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
№ з/п	Зміст господарської операції	Дебет	Кредит
1	Списано собівартість реалізації продукції (послуг, товарів, робіт) на фінансовий результат	791	90
2	Списано адміністративні витрати на фінансові результати	791	92
3	Списано витрати на збут на фінансові результати	791	93
4	Списано інші операційні витрати на фінансові результати	791	94
5	Списано податок на прибуток за даними бухгалтерського обліку	791	981
6	Списано інші звичайні витрати на фінансовірезультати	793	97
7	Списано результат від реалізації на фінансові результати	703	791
8	Списано інші операційні доходи на фінансові результати	71	791
9	Списано інші звичайні доходи на фінансові результати	74	793
10	Списання фінансового результату від основної діяльності до складу нерозподіленого прибутку (збитку)	442	791