ТЕМА 10. Фінансова звітність

10.1. Поняття та принципи побудови звітності

Звітність – це система узагальнених показників, які характеризують діяльність підприємства за певний період.

Залежно від потреб управління, чинних законодавчих та нормативно-правових актів можна сформувати систему вимог до звітності (рис. 10.1).

Рис. 10.1. Вимоги до звітності

Підсумкове узагальнення інформації та одержання підсумкових показників, що характеризують діяльність підприємства, здійснюється шляхом складання звітності за звітний період. Звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік, тобто період з 1 січня по 31 грудня. Проміжна звітність складається щоквартально наростаючим підсумком з початку звітного року. Баланс підприємства складається станом на кінець останнього дня кварталу або року. Перший звітний період новоствореного підприємства може бути меншим за 12 місяців, але не може бути більшим 15 місяців. Тобто першим звітним роком є період до 31 грудня з дати набуття прав юридичної особи, а для тих, що набули цього права після 1 жовтня – по 31 грудня наступного року. Звітним періодом підприємства, що ліквідується, є період з початку звітного року до моменту ліквідації підприємства.

Підприємства зобов’язані подавати квартальну та річну фінансову звітність органам, до сфери управління яких вони належать, власникам, органам державної виконавчої влади та іншим користувачам (податковим, фінансовим, статистичним органам, фондам, банкам тощо).

Фінансова звітність складається на основі даних бухгалтерського обліку, за достовірність якого несуть відповідальність керівник і головний бухгалтер підприємства. Ця обставина зумовлює засвідчення даних фінансової звітності підписами керівника і головного бухгалтера. Відповідно до чинного законодавства та установчих документів вони несуть відповідальність за організацію та здійснення бухгалтерського обліку й складання фінансової звітності.

Інформація, наведена у фінансових звітах, стає необхідною для користувачів завдяки властивим їй якісним характеристикам, основними І яких є: зрозумілість, доречність, достовірність, порівнюваність звітності.

Зрозумілість для користувачів означає, що користувачі мають відповідні знання з бізнесу, економічної діяльності та бухгалтерського обліку і прагнуть вивчати інформацію з достатньою ретельністю.

Інформація є доречною, якщо впливає на економічні рішення користувачів, допомагаючи оцінюванню ними минулих, нинішніх чи майбутніх подій, або допомагає їм підтвердити чи виправити їх минулі оцінки.

Інформація є суттєвою, якщо її пропуск або неправильне відображення може вплинути на економічні рішення користувачів, прийняті на основі фінансових звітів.

Інформація є достовірною, коли вільна від суттєвих помилок та упередженості, і користувачі можуть покластися на неї тією мірою, якою вона відображає або, як очікується, буде відображати дійсний стан справ.

Є два обмеження доречності й достовірності інформації.

Своєчасність. У випадку надмірної затримки з наданням звітної інформації вона може втратити свою доречність.

Співвідношення вигід і витрат. Вигоди, отримані від інформації, мають перевищувати витрати на її надання.

Порівнянність. Фінансова звітність має надавати можливість користувачам порівнювати:

§ фінансові звіти підприємств за різні періоди;

§ фінансові звіти різних підприємств.

Фінансова звітність підприємства формується з дотриманням таких принципів:

§ автономності підприємства, за яким кожне підприємство розглядається як юридична особа, що відокремлена від власників. Тому особисте майно і зобов’язання власників не повинні відображатись у фінансовій звітності підприємства;

§ безперервності діяльності, що передбачає оцінку активів і зобов’язань підприємства, виходячи з припущення, що його діяльність триватиме далі;

§ періодичності, що припускає розподіл діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності;

§ історичної (фактичної) собівартості, що визначає пріоритет оцінки активів, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання;

§ нарахування та відповідності доходів і витрат, за яким для визначення фінансового результату звітного періоду слід зіставити доходи звітного періоду з витратами, які було здійснено для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в обліку і звітності в момент їх виникнення незалежно від часу надходження і сплати грошей;

§ повного висвітлення, згідно з яким фінансова звітність має містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки операцій та подій, яка може вплинути на рішення, що приймаються на її основі;

§ послідовності, який передбачає постійне (з року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики має бути обґрунтована і розкрита у фінансовій звітності;

§ обачності, згідно з яким методи оцінки, що застосовуються в бухгалтерському обліку, мають запобігати заниженню оцінки зобов’язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства;

§ превалювання змісту над формою, за яким операції мають обліковуватись відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми;

§ єдиного грошового вимірника, який передбачає вимірювання та узагальнення всіх операцій підприємства в його фінансовій звітності в єдиній грошовій одиниці.

Фінансові звіти відображають фінансові результати операцій та інших подій, об’єднуючи їх в основні класи згідно з економічними характеристиками. Ці основні класи мають назву елементи фінансових звітів.

Елементи фінансових звітів:

§ активи – ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигід у майбутньому (економічна вигода є потенційною можливістю отримання підприємством грошових коштів внаслідок використання активів);

§ зобов’язання – заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, зумовить зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди;

§ власний капітал – частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов’язань;

§ доходи – збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов’язань, які приводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників);

§ витрати – зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

10.2. Класифікація звітності та її користувачі

З метою впорядкування складання звітності її класифікують за такими найбільш поширеними ознаками: змістом і джерелами формування, терміном подання, ступенем узагальнення, обсягом, періодичністю подання, охопленням видів діяльності, поширенням на галузі народного господарства, характером спрямування і використання, ступенем використання обчислювальної техніки.

Насамперед слід розрізняти звітність за будовою:

§ звітність, у якій інформація наводиться станом на певну дату (вона містить моментні показники);

§ звітність, що містить інформацію за певний (звітний) період (її складають інтервальні показники).

За змістом і джерелами формування розрізняють статистичну, фінансову, податкову, спеціальну, внутрішньогосподарську (управлінську) звітність.

Статистична звітність містить інформацію, що є необхідною для статистичного вивчення господарської діяльності підприємств та побудови макроекономічних показників.

Фінансова звітність містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період, її складають з дотриманням балансового узагальнення облікової інформації. Цей принцип закладено у структуру звітних форм, у внутрішній і міжформовій ув’язці показників.

Податкова звітність містить інформацію про валові доходи та валові витрати, фінансові результати та розрахунок сум податків, що підлягають сплаті до бюджету, а також надмірно сплачених сум, що підлягають відшкодуванню.

Спеціальна звітність подається з питань розрахунків і використання коштів фонду соціального страхування, пенсійного фонду, фонду зайнятості тощо.

Внутрішньогосподарська (управлінська) звітність відображає необхідну інформацію для прийняття рішень на рівні структурних підрозділів і розробляється підприємством самостійно.

Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За термінами подання розрізняють нормативну і строкову звітність. Нормативна подається на певну дату, строкова – у термін до 25 днів після закінчення звітного періоду.

За ступенем узагальнення звітність поділяють нп первинну, що подається підприємствами, і зведену, що узагальнює дані первинної звітності у межах міністерств і відомств.

За обсягами відображених результатів діяльності розрізняють повну і скорочену звітність.

За періодом часу, за який характеризується діяльність підприємства, тобто за періодичністю подання розрізняють річну і проміжну (щоквартальну, щомісячну) звітність.

З погляду охоплення видів діяльності звітність може відображати усі види діяльності, якою займається підприємство, або обмежуватися лише основним із них.

З погляду поширення на галузі народного господарства звітність є типовою і галузевою. Типові форми звітності застосовують для відображення облікових даних однакового змісту, галузеві містять показники за специфічними видами діяльності.

За характером спрямування розрізняють внутрішню звітність, призначену для внутрішнього управління підприємством, і зовнішню, яка виходить за межі підприємства і подається органам виконавчої влади, іншим користувачам.

Звітність за способом подання користувачам поділяють на подану поштовим зв’язком, телеграфом, електронною поштою або подану власноруч.

Загальну схему класифікації звітності наведено на рис. 10.2

Рис. 10.2. Класифікація звітності

Підприємства, що мають дочірні підприємства, крім фінансових звітів про власні господарські операції, складають та подають консолідовану фінансову звітність. Консолідована фінансова звітність відображає фінансовий стан і результати діяльності юридичної особи та її дочірніх підприємств як єдиної економічної одиниці.

Користувачами фінансових звітів є наявні та потенційні інвестори, працівники, постачальники та інші торгові кредитори, замовники, уряд та урядові установи, громадськість, інші фізичні та юридичні особи.

З погляду відношення до підприємства користувачів фінансової інформації можна поділити на внутрішніх (акціонери, вищий управлінський персонал та ін.) та зовнішніх (інвестори, уряд та урядові органи та ін.). Останні, у свою чергу, можуть мати прямий фінансовий інтерес до підприємства (тобто бути зацікавленими в результатах діяльності підприємства – інвестори, кредитори та ін.) або непрямий (державні органи).

10.3. Порядок складання, подання й оприлюднення фінансової звітності

Підготовка та складання річного фінансового звіту має свої етапи, що зумовлено тривалістю облікового періоду і складністю виконуваних робіт. Насамперед необхідно перевірити повноту відображення в поточному обліку господарських операцій, оформлених відповідними документами, і завершити облікові записи; уточнити розподіл витрат і доходів між суміжними звітними періодами; перевірити стан розрахунків з дебіторами і кредиторами, зокрема розрахунків з податковими та фінансовими органами, у необхідних випадках відрегулювати її; визначити обсяги валових доходів і валових витрат і списати відповідні суми на фінансові результати та закрити рахунки; відобразити чисті прибутки (збитки) і їх розподіл чи погашення. Під час проведення цієї роботи перевіряють правильність облікових запасів, звіряють дані синтетичного й аналітичного обліку і роблять виправні записи для усунення виявлених помилок.

Якісна відмінність між квартальним і річним фінансовим звітом полягає в тому, що перший складають в основному за даними поточного обліку, а показники річної звітності підтверджуються результатами інвентаризації активів та зобов’язань, що забезпечує їх достовірність.

Правові основи порядку складання, подання та оприлюднення фінансової звітності закладені в статті 14 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 р. № 996-ХІV та у Порядку подання фінансової звітності, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2000 р. № 419.

Підприємства подають фінансову звітність таким адресатам:

§ органам, до сфери управління яких належать підприємства;

§ трудовим колективам на їх вимогу;

§ власникам (засновникам) відповідно до установчих документів;

§ іншим органам та користувачам, зокрема органам державної статистики щодо використання бюджетних асигнувань, одержаних з державного бюджету, органам Державного казначейства, а щодо використання асигнувань, одержаних з місцевих бюджетів, – відповідно фінансовим відділам держадміністрацій.

Термін подання фінансової звітності визначає уряд. Так, квартальна фінансова звітність (крім зведеної та консолідованої) подається підприємствами адресатам не пізніше 25 числа місяця, що настає за звітним кварталом, а річна – не пізніше 20 лютого наступного за звітним року. Місячний звіт про використання бюджетних асигнувань підприємства подають не пізніше 5 числа, наступного за звітним, квартальний – не пізніше 15 числа місяця, що настає за звітним кварталом, а річний – не пізніше 22 січня наступного за звітним року.

Датою подання фінансової звітності для підприємства вважається день фактичної її передачі за належністю, а в разі надсилання її поштою – дата одержання адресатом звітності, зазначена на штемпелі підприємства зв’язку, що обслуговує адресата. У разі, коли дата подання звітності випадає на неробочий день, термін подання переноситься на перший після вихідного робочий день.

Перед складанням річної фінансової звітності має бути проведена інвентаризація активів, власного капіталу та зобов’язань підприємства.

Першим звітним роком для підприємств, що створюються, вважається період з дати набуття прав юридичної особи по 31 грудня включно, а для тих, що набули цього права після 3 жовтня, – по 31 грудня наступного року включно (крім створених шляхом реорганізації).

Зміни даних бухгалтерської звітності внаслідок їх перекручення, що належать як до поточного, так і до минулого року (після затвердження цієї звітності), провадяться у тому звітному періоді, в якому були виявлені перекручення відповідно до вимог П(С)БО 6.

Форми фінансової звітності підписуються керівником підприємства і головним бухгалтером, а у випадку відсутності на підприємстві бухгалтерської служби – керівником спеціалізованої організації або фахівцем-бухгалтером, які за угодою виконували роботу з ведення бухгалтерського обліку і складання звітності. Особи, які підписали звітність, несуть повну відповідальність за достовірність звітних даних.

Фінансова звітність підприємства є відкритою, крім випадків передбачених законодавством.

Оприлюднення звітності – це офіційне подання фінансової звітності до органів Державного комітету статистики України, Державної податкової адміністрації України, Фонду державного майна, Антимонопольного комітету України, Комітету у справах нагляду за страховою діяльністю, Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку та інших установ і організацій, які відповідно до законодавчих актів України вповноважено для отримання бухгалтерської звітності від суб’єктів господарювання, а також офіційна публікація звітів про фінансовий стан підприємства в засобах масової інформації, якщо це передбачено законодавством.

До основних етапів підготовки та складання фінансової звітності можна віднести:

1. Закриття рахунків доходів і витрат та визначення фінансових результатів звітного періоду.

2. Списання фінансових результатів на рахунок нерозподілених прибутків (непокритих збитків).

3. Визначення залишків на балансових рахунках.

4. Проведення інвентаризації активів, власного капіталу та зобов’язань.

5. Відображення результатів інвентаризації на рахунках бухгалтерського обліку.

6. Складання Балансу.

7. Складання Звіту про фінансові результати.

8. Складання Звіту про власний капітал.

9. Складання Звіту про рух грошових коштів.

10. Складання Приміток до фінансової звітності.

11. Перевірка узгодженості показників форм звітності.

10.4. Форми фінансової звітності

Фінансова звітність підприємства включає: баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал та примітки до звітів.

Форми фінансової звітності підприємств і порядок їх заповнення встановлює Міністерство фінансів України. Методологія та форми складання фінансової звітності регулюються в Україні затвердженими Міністерством фінансів такими національними Положеннями (стандартами):

§ П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»;

§ П(С)БО 2 «Баланс»;

§ ЩС)БО 3 «Звіт про фінансові результати»;

§ П(С)БО 4 «Звіт про рух грошових коштів»;

§ П(С)БО 5 «Звіт про власний капітал».

Призначення форм фінансової звітності розглянуто в табл. 10.1.

Таблиця 10.1.

Форми фінансової звітності та їх призначення

Форми фінансової звітності	Зміст	Використання інформації
Баланс	Наявність економічних ресурсів, які контролюються підприємством, на дату балансу	Оцінка структури ресурсів підприємства, їх ліквідності та платоспроможності підприємства Прогнозування майбутніх потреб у позиках. Оцінка та прогнозування змін економічних ресурсів, які підприємство, ймовірно, контролюватиме в майбутньому
Звіт про фінансові результати	Доходи, витрати і фінансові результати діяльності підприємства за звітний період	Оцінка та прогноз прибутковості діяльності підприємства, структури доходів та витрат
Звіт про власний капітал	Зміни у складі власного капіталу підприємства протягом звітного періоду	Оцінка та прогноз змін у власному капіталі
Звіт про рух грошових коштів	Генерування та використання грошових коштів протягом звітного періоду	Оцінка та прогноз операційної, інвестиційної та фінансової діяльності підприємства
Примітки до звіту	Обрана облікова політика Інформація, не наведена безпосередньо у фінансових звітах, але обов’язкова за П(С)БО Додатковий аналіз статей звітності, необхідний для забезпечення її зрозумілості	Оцінка та прогноз облікової політики ризиків або непевності, які впливають на підприємство, його ресурси та зобов’язання; діяльності підрозділів підприємства тощо

Таблиця 15.2.

Структура фінансових звітів узгоджена зі структурою Плану рахунків бухгалтерського обліку.

План рахунків		Фінансовий звіт
Клас	Назва класу
1	Необоротні активи	Баланс	Розділ 1 активу
2	Запаси		Розділ 2 активу
3	Кошти, розрахунки та інші активи		Розділи 2 і 3 активу
4	Власний капітал та забезпечення зобов’язань		Розділи 1 і 2 пасиву
5	Довгострокові зобов’язання		Розділ 3 пасиву
6	Поточні зобов’язання		Розділи 4 і 5 пасиву
7	Доходи і результати діяльності	Звіт про фінансові результати
8	Витрати за елементами
9	Витрати діяльності
0	Позабалансові рахунки	Примітки до фінансових звітів

Баланс – це звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов’язання і власний капітал.

Можна виділити такі особливості складання балансу:

1. Зміст і форма балансу, а також загальні вимоги до розкриття його статей регламентуються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 2 «Баланс» Бухгалтерський баланс складається за формою, встановленою Міністерством фінансів України.

2. У балансі порівнюються дані на початок і кінець звітного періоду.

3. Статті балансу групуються за певною ознакою.

4. Не допускається взаємне погашення активів і пасивів балансу.

5. Статті балансу відображають дані бухгалтерського обліку відповідно до фактичної наявності за результатами інвентаризації.

6. Оцінка статей здійснюється відповідно до положень національних облікових стандартів.

Слід зазначити, що міжнародні стандарти, на відміну від національних, не передбачають суворо фіксованої, конкретної форми балансу, а лише містять мінімальний перелік показників (МСБО 1, параграф 66), які необхідно відобразити в ньому. До того ж цей перелік може бути збільшений за рахунок додаткових статей, якщо керівництво підприємства вважає ці статті істотними для достовірного відображення фінансового стану.

Звіт про фінансові результати – це звіт про доходи, витрати і фінансові результати діяльності підприємства. Зміст і форма звіту про фінансові результати, а також загальні вимоги до розкриття його статей регламентуються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати».

У звіті про фінансові результати зіставляються доходи і витрати від здійснення різних видів діяльності підприємства, – операційної, фінансової та інвестиційної.

Операційна діяльність – це основна діяльність підприємства тобто операції, пов’язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), які є головною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу. До операційної також належать інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю.

Змістом інвестиційної діяльності є придбання та реалізація необоротних активів, а також фінансових інвестицій, які не є складовою еквівалентів грошових коштів.

Фінансова діяльність приводить до змін розміру і складу власного та позикового капіталу підприємства.

З погляду передбачуваності виділяють також надзвичайні доходи та витрати, що утворилися внаслідок надзвичайних подій.

Надзвичайна подія – будь-яка подія або операція, яка відрізняється від звичайної діяльності підприємства, та не очікується, що вона повторюватиметься періодично або в кожному наступному звітному періоді.

Результатом діяльності підприємства є чистий прибуток або збиток, який відповідно збільшує або зменшує величину власного капіталу підприємства і відображається у балансі.

Звіт про рух грошових коштів складається відповідно до вимог Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 4 «Звіт про рух грошових коштів.

Метою складання звіту про рух грошових коштів є надання користувачам фінансової звітності повної, правдивої та неупередженої інформації про зміни, що відбулися у грошових коштах підприємства та їх еквівалентах за звітний період. Надходження і видаток грошових коштів розглядаються в розрізі операційної, фінансової та інвестиційної діяльності.

Звіт про фінансові результати показує прибутковість діяльності підприємства, але не показує надходження і вибуття грошових коштів у результаті цієї діяльності. Причина тут полягає в тому, що звіт про фінансові результати складається згідно з принципом нарахування: доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.

Існують два методи трансформації звіту про фінансові результати для отримання інформації про рух грошових коштів:

§ прямий метод, що вимагає коригування кожної статті звіту. Грошові надходження від реалізації продукції зменшують на суми, витрачені у зв’язку з придбанням запасів, поточними витратами тощо;

§ непрямий метод, згідно з яким трансформується безпосередньо сума чистого прибутку.

Використання зазначених методів приводить до однакових результатів.

У П(С)БО 4 використовується непрямий метод складання звіту про рух грошових коштів.

Звіт про власний капітал – звіт, який відображає зміни у складі власного капіталу підприємства протягом звітного періоду. Зміст і форма звіту про власний капітал, а також загальні вимоги щодо розкриття його статей регламентуються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 5 «Звіт про власний капітал».

У міжнародній практиці поширені дві концепції капіталу:

§ фінансова – прийнята більшістю підприємств при складанні фінансових звітів. Згідно з фінансовою концепцією капітал, такий як інвестовані кошти або інвестована купівельна спроможність, є синонімом чистих активів або власного капіталу підприємства;

§ фізична, згідно з якою капітал, такий як виробнича потужність, розглядається як продуктивність підприємства.

Наведені концепції капіталу приводять до таких концепцій збереження капіталу:

§ збереження фінансового капіталу, згідно з якою прибуток заробляється, якщо тільки фінансова (або грошова) сума чистих активів на кінець періоду перевищує фінансову (або грошову) суму чистих активів на початок періоду після вилучення будь-яких виплат власникам або внесків власників протягом даного періоду;

§ збереження фізичного капіталу – прибуток заробляється, якщо тільки фізична виробнича потужність (або продуктивність) підприємства (або ресурси, необхідні для досягнення такої потужності) на кінець періоду перевищує фізичну виробничу потужність на початок періоду після вилучення будь-яких виплат власникам або внесків власників протягом даного періоду.

Вибір підприємством відповідної концепції має базуватися на потребах користувачів фінансових звітів.

Примітки до фінансової звітності – сукупність показників і пояснень, яка забезпечує деталізацію й обґрунтованість статей фінансових звітів, а також інша інформація, розкриття якої передбачено відповідними положеннями (стандартами).

У примітках розкривають:

1) облікову політику підприємства – як сукупність принципів, методів і процедур, які підприємство використовує для складання та і подання фінансової звітності;

2) інформацію, яка не наведена безпосередньо у фінансових звітах, ллє є обов’язковою за відповідними положеннями (стандартами);

3) інформацію, що містить додатковий аналіз статей звітності, потрібний для забезпечення її зрозумілості та доречності.